瑞华研究丨问题1-5-1（研究开发过程中试制产品的成本归集和相关核算问题）
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问题1-5-1（研究开发过程中试制产品的成本归集和相关核算问题）
问题：
对于研究开发过程中形成的可对外销售的试制品，应如何进行成本归集和相关核算？
背景：
公司2010年起开展了救援用运输设备的研制，2011年10月形成了入库产成品。公司在领用救援设备所需材料时，以研发名义领用部分进入了“管理费用——研发费用”，一部分构成设备的材料以生产部门领用计入了生产成本。设备完工后，将生产成本中核算的各台设备成本结转库存商品。因为一部分构成设备的材料费用计入了管理费用，导致“生产成本”科目中核算的设备成本不完整。
本案例中，为了讨论方便之目的，假设把相关研究开发支出均计入“管理费用——研发费”而不予资本化的做法是恰当的。
解答：
根据财政部《关于企业加强研发费用财务管理的若干意见》（财企[2007]194号）第一条规定，企业研发费用(即原“技术开发费”),指企业在产品、技术、材料、工艺、标准的研究、开发过程中发生的各项费用，其所包含内容的第一项即为“研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用”。
因此，需要判断在2011年10月完成入库产成品时，相关研发活动是否尚未结束，是否还需要对试制产品进行进一步测试和改进等。如果这些产成品属于研发过程中的试制品，并非正常的商业化生产的产品，则其严格来说不属于《企业会计准则第1号——存货》和《企业会计准则第14号——收入》的规范范围，因为这两个准则对“存货”和“收入”的定义都强调必须来源于“日常活动”，而《〈企业会计准则第14号——收入〉应用指南》对“日常活动”的界定是“指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动”，因此研发活动作为旨在获取和形成知识产权等无形项目的活动，不属于日常活动的范畴。
如果明确了这些试制品是研发活动的组成部分，不属于日常活动，则其所发生的所有试制成本（包括目前在生产成本中核算的生产部门领料成本）均应转入“管理费用——研发费”，试制品对外销售时不确认收入，而是将已收或应收的销售价款冲减“管理费用——研发费”。对已入库但尚未出售的试制品不作为存货反映，而是按照其预计可变现净值列报为一项“其他流动资产”，同时应加强实物管理和台账记录。
如果这些试制品的生产实质上构成了商业化生产的一部分，而不属于研究开发活动，则其成本应当全部按照常规的成本核算流程归集和分配，并在达到预定可销售状态后按其实际成本转入“产成品”科目，在资产负债表上列报在“存货”项目中，即其生产成本不构成研发支出的组成部分。
扩展及学习笔记：
1.需要判断这些试制品的生产实质上构成了商业化生产的一部分，还是属于研究开发活动所需的组成部分。
2.如果不属于研究开发活动，则其成本应当全部按照常规的成本核算流程归集和分配，并在达到预定可销售状态后按其实际成本转入“产成品”科目，在资产负债表上列报在“存货”项目中，即其生产成本不构成研发支出的组成部分。
3.如果属于研发活动的组成部分，不属于日常活动，则其所发生的所有试制成本（包括目前在生产成本中核算的生产部门领料成本）均应转入“管理费用——研发费”，试制品对外销售时不确认收入，而是将已收或应收的销售价款冲减“管理费用——研发费”。对已入库但尚未出售的试制品不作为存货反映，而是按照其预计可变现净值列报为一项“其他流动资产”，同时应加强实物管理和台账记录。